Pět typů úrokových nákladů, tři sady nových pravidel
|
EXEKUCE |
|
|
Interest is the amount paid for use of borrowed funds.The tax treatment of interest a taxpayer pays or accrues depends on the type of interest. In the context of individual income tax, most interest can be classified as one of five types:
- Qualified student loan interest;
- Qualified residence interest;
- Investment interest;
- Business interest; and
- Personal (consumer) interest.
Qualified student loan interest and business interest are deductible before adjusted gross income (AGI, above the line), qualified residence interest and investment interest are deductible from AGI (below the line), and personal interest is not deductible.
There are timing issues on when to deduct qualified residence interest, investment interest, and business interest. Diskuse a příklady v tomto článku budou odkazovat na „rok 2017“ a „rok 2018 a později“, protože počínaje rokem 2018 jsou stará pravidla pozastavena na osm let (2018 až 2025).1 Teoreticky, a jak nyní zní zákoník Internal Revenue Code, budou pravidla z roku 2017 obnovena v roce 2026.
Úroky se klasifikují podle způsobu použití úvěrových prostředků.2 Pokud jsou například prostředky z půjčky použity na nákup investičního majetku nebo obchodního majetku, jsou zaplacené úroky klasifikovány jako investiční úroky nebo obchodní úroky.
Úroky z kvalifikovaných studentských půjček
Úroky z kvalifikovaných studentských půjček lze odečíst až do výše 2 500 USD před zdaněním AGI.3 Aby se jednalo o kvalifikovanou studentskou půjčku, musí půjčka splňovat následující požadavky:4
- Musí být použita na kvalifikované výdaje na vzdělávání, tj, školné, ubytování, stravování, knihy, vybavení a další nezbytné výdaje, jako je doprava, a tyto výdaje musí být uhrazeny v přiměřené době před nebo po čerpání půjčky daňovým poplatníkem;
- Musí být použita na kvalifikované výdaje na vzdělávání daňového poplatníka, jeho manžela/manželky nebo osoby, která je v době čerpání půjčky vyživovanou osobou daňového poplatníka; a
- student musí být zapsán alespoň na poloviční úvazek do programu vedoucího k získání titulu, včetně titulu absolventa, nebo jiného uznávaného osvědčení o vzdělání na akreditované vysoké škole, univerzitě, odborné škole nebo jiné postsekundární vzdělávací instituci, která je způsobilá účastnit se programu U.Ministerstva školství USA.
Při výpočtu odpočtu úroků ze studentských půjček musí být kvalifikované výdaje na vzdělání sníženy mimo jiné o:5
- Nezdaňované příspěvky na podporu vzdělávání poskytované zaměstnavatelem;
- Nezdaňovaná stipendia a
- Příspěvky na podporu vzdělávání pro veterány.
V roce 2018 se odpočet postupně ruší, pokud je modifikovaný upravený hrubý příjem (MAGI)6 v rozmezí:7
- 65 000 až 80 000 USD (pro všechny daňové poplatníky s výjimkou poplatníků podávajících společné daňové přiznání) nebo
- 135 000 až 165 000 USD (pro poplatníky podávající společné daňové přiznání).
Odpočet úroků z kvalifikované studentské půjčky nelze uplatnit u osoby, která (1) je prohlášena za vyživovanou osobu jiného poplatníka8 nebo (2) je vdaná/ženatý a podává daňové přiznání s využitím statusu odděleně podávajícího manželství9.
Příklad 1: G, svobodný daňový poplatník, zaplatil úroky z kvalifikované studentské půjčky ve výši 3 000 USD. G má upravený hrubý příjem (AGI) ve výši 70 000 USD. G si může odečíst úroky ve výši 1 667 USD, které se vypočítají následovně:
Výše postupného odpočtu 833 USD se vypočítá jako 2 500 USD (maximální výše úroků ze studentské půjčky) × .
Úroky z kvalifikované rezidence
Úroky z hypotéky na kvalifikovanou rezidenci10 jsou odečitatelné od AGI jako položkový odpočet. Existují dva typy úroků z kvalifikovaného bydlení – úroky z pořizovacího dluhu a úroky z dluhu na bydlení.11 Pořizovacím dluhem se rozumí dluh, který (1) vznikl za účelem pořízení, výstavby nebo podstatného zlepšení kvalifikovaného bydlení a (2) je tímto kvalifikovaným bydlením zajištěn.12 Zadlužení na pořízení bydlení je (1) jakýkoli dluh, který není pořizovacím dluhem a (2) je zajištěn kvalifikovaným bydlením.13
Zákon známý jako Tax Cuts and Jobs Act14 změnil pravidla týkající se odpočtu úroků z kvalifikovaného bydlení, snížil výši odpočitatelných pořizovacích úroků a pozastavil odpočet u zadlužení na pořízení bydlení.15 V důsledku těchto změn platí pro kvalifikované úroky z bydlení dvě sady pravidel, jedna pro roky před rokem 2018 a dřívější roky a druhá pro roky 2018 až 2025.
Kvalifikované úroky z bydlení, roky před rokem 2018
V letech před rokem 2018 jsou úroky z pořizovacího zadlužení odečitatelné až do výše 1 000 000 USD pro svobodné daňové poplatníky, hlavy domácností a společně podávající daňové přiznání a 500 000 USD pro samostatně podávající daňové poplatníky.16 Úroky z dluhu na pořízení bydlení jsou odečitatelné v rozsahu, v jakém dluh nepřesahuje nižší z těchto částek:
- Reálnou tržní hodnotu (FMV) bydliště sníženou o pořizovací dluh nebo
- 100 000 USD (50 000 USD u ženatých a vdaných daňových poplatníků, kteří podávají samostatné daňové přiznání).17
Celková výše pořizovacího dluhu a dluhu na bydlení, jehož úroky jsou odečitatelné, nesmí překročit 1 100 000 USD (1 000 000 USD + 100 000 USD). Jak rozhodl daňový úřad v rozhodnutí Rev. Rul. 2010-25, jeden hypoteční úvěr, který je zajištěn kvalifikovaným bydlením, může být jak pořizovacím dluhem, tak dluhem na pořízení bydlení.
Příklad 2: Před mnoha lety si manželský pár vzal hypotéku na pořízení svého bydlení. V listopadu 2017, kdy má jejich dům hodnotu 600 000 USD a první hypotéka činí 250 000 USD, si vezmou druhou hypotéku ve výši 110 000 USD na nákup výletní lodi.
Ve společném přiznání si mohou odečíst:
- Všechny úroky z první hypotéky ve výši 250 000 USD, protože první hypotéka je dluhem na pořízení, a
- Úroky zaplacené ze 100 000 USD druhé hypotéky ve výši 110 000 USD, protože druhá hypotéka je dluhem na pořízení bydlení.
Kvalifikované úroky z bydlení, roky 2018 až 2025
V letech 2018 až 2025 je možné odečíst úroky z pořizovacího zadlužení až do výše 750 000 USD (375 000 USD u manželských poplatníků podávajících samostatné daňové přiznání).18 Nižší omezení se však nevztahuje na pořizovací zadlužení vzniklé 15. prosince 2017 nebo dříve. Na daňového poplatníka, který před 15. prosincem 2017 uzavře písemnou závaznou smlouvu o uzavření koupě hlavního bydliště před 1. lednem 2018 a který toto bydliště koupí před 1. dubnem 2018, se pohlíží, jako by mu pořizovací dluh na bydlení vznikl 15. prosince 2017 nebo dříve.
Samostatný odpočet úroků z dluhu na bydlení je v letech 2018 až 2025 pozastaven.19 Nicméně pokud je úvěr na pořízení bydlení použit na koupi, výstavbu nebo podstatné zlepšení hlavního nebo druhého bydlení daňového poplatníka, které zajišťuje úvěr, a úvěr je nižší než pořizovací cena bydlení, budou úroky z tohoto úvěru odečitatelné jako pořizovací dluh (s výhradou limitů 750 000 USD/375 000 USD pořizovacího dluhu).
Příklad 3: Předpokládejte stejné skutečnosti jako v příkladu 2, pouze dluh na pořízení bydlení ve výši 110 000 USD vznikl v roce 2018 nebo později.
Ve společném přiznání si manželé mohou odečíst:
- Všechny úroky z první hypotéky ve výši 250 000 USD, protože první hypotéka je pořizovacím dluhem, a
- Žádné úroky z druhé hypotéky (110 000 USD), protože je použita na nákup lodi. Pokud by však byla použita na koupi, výstavbu nebo podstatné zlepšení jejich současného bydliště, byla by odečitatelná celá, protože jejich pořizovací dluh nepřesahuje 750 000 USD.20
Příklad 4: V roce 2018 nebo později si manželský pár koupí hlavní bydliště s pořizovacím dluhem 800 000 USD. Ze zaplacených úroků si mohou odečíst 93,75 % (750 000 ÷ 800 000 USD).
Refinancování stávajícího hypotečního úvěru na bydlení
Omezení ve výši 1 000 000 USD se nadále vztahuje na poplatníky, kteří refinancují stávající hypoteční dluh vzniklý před 15. prosincem 2017, pokud dluh vzniklý refinancováním nepřesáhne výši refinancovaného dluhu.21
Body
Věřitelé si někdy účtují kromě uvedené úrokové sazby také body. Každý bod představuje 1 % z úvěru. U úvěru ve výši 280 000 USD činí jeden bod 2 800 USD (280 000 USD × 1 %), dva body 5 600 USD (280 000 USD × 2 %) atd.
Body se považují za poplatek za služby nebo za předplacený úrok podle toho, co pokrývají. Pokud body pokrývají služby (např. ocenění, přípravu dokumentů, notářské služby a evidenční služby), jsou body neodečitatelným poplatkem za služby. Pokud body představují odkup úrokové sazby dlužníkem, jedná se o předplacený úrok. Za každý bod, který dlužník zaplatí, se úroková sazba sníží přibližně o 0,25 %.
Obecně platí, že body, které představují předplacený úrok, jsou odečitatelné po celou dobu trvání úvěru.22 Pokud jsou však tyto body zaplaceny v souvislosti s nákupem hlavního bydliště a jsou-li splněny určité podmínky23 , jsou body odečitatelné jako kvalifikovaný úrok z bydlení v roce, kdy byly zaplaceny.
Příklad 5: V roce 2018 si B za účelem pořízení rezidence vezme hypotéku na 30 let ve výši 300 000 USD a zaplatí dva body neboli 6 000 USD (300 000 USD × 2 %).
Pokud jsou body za služby věřitele, je 6 000 USD neodčitatelným poplatkem za služby.
Pokud je úvěr určen na koupi druhého bydliště a body představují předem zaplacený úrok, je 6 000 USD zaplacených za body odečitatelných po dobu 30 let (doba trvání úvěru) rovnoměrně.
Pokud je úvěr určen na koupi hlavního bydliště, body představují předem zaplacený úrok a podmínky čl. 462 písm. g) splněny, je celých 6 000 USD zaplacených za body odečitatelných jako kvalifikovaný úrok z bydlení v roce 2018.
Pojištění hypotéky
Pokud dlužník složí zálohu nižší než 20 % odhadní hodnoty nebo prodejní ceny, věřitel často požaduje, aby si dlužník sjednal pojištění hypotéky. Pojištění hypotéky chrání věřitele v případě, že dlužník nesplácí úvěr.
Roční poplatek za pojištění hypotéky se pohybuje v rozmezí přibližně 0,3 % až 1,15 % z původní výše úvěru v závislosti na výši zálohy a úvěru. Pro roky před rokem 2018 se pojistné za pojištění hypotéky považuje za kvalifikovaný úrok z bydlení24.
Odpočet pojistného na pojištění hypotéky se postupně snižuje o 10 % za každých 1 000 USD (500 USD u manželů podávajících oddělenou žádost) nebo jejich část z celkového příjmu nad 100 000 USD (50 000 USD u manželů podávajících oddělenou žádost).25
Odpočet pojistného na pojištění hypotéky zcela zaniká, pokud AGI přesáhne 110 000 USD (55 000 USD u manželů podávajících oddělená prohlášení).
Příklad 6: Za účelem pořízení hlavního bydlení za 450 000 USD složí B 10% zálohu ve výši 45 000 USD a vezme si hypotéku ve výši 405 000 USD (450 000 USD – 45 000 USD). B zaplatí roční pojistné za pojištění hypotéky ve výši 2 430 USD (405 000 USD × 0,6 %).
Pokud je Bův roční příjem (AGI) nižší než 100 000 USD, může si B odečíst 2 430 USD jako kvalifikovaný úrok z bydlení.
Pokud je Bův AGI 106 000 USD, může si odečíst 972 USD jako kvalifikovaný úrok z bydlení, který se vypočítá následovně: 2 430 USD pojistné za pojištění hypotéky – 1 458 USD postupné vyřazení (2 430 USD × 60 %) = 972 USD kvalifikovaný úrok z bydlení. Částka 60 % se vypočítá tak, že se vezme 6 000 USD, o které B. AGI přesahuje hranici 100 000 USD, vydělí se 1 000, aby se zjistil počet tisíců (6), a vynásobí se 10 % na tisíc (60 %).
Investiční úrok
Investiční úrok je jakýkoli úrok, který je zaplacen nebo naběhl z dluhu přiřaditelného k majetku drženému za účelem investice.26 Pokud si tedy daňový poplatník půjčí peníze na nákup investic (např. akcií a dluhopisů), je úrok z půjčky investičním úrokem. Investiční úroky jsou odečitatelné od ročního hrubého příjmu jako položkový odpočet v rozsahu čistého investičního příjmu,27 který se vypočítá následovně: Hrubý příjem z investic – investiční výdaje = čistý příjem z investic.
Příjem z investic je hrubý příjem z majetku určeného k investování, s výjimkou čistých kapitálových zisků z prodeje majetku určeného k investování a příjmů z kvalifikovaných dividend (QDI). Zahrnuje mimo jiné úroky, dividendy (jiné než kvalifikované dividendy), renty a licenční poplatky pocházející z investic, nikoli z živnosti nebo podnikání. Pokud chtějí daňoví poplatníci zvýšit odpočet úroků z investic, mohou se rozhodnout zahrnout část nebo celý QDI nebo čistý kapitálový zisk do hrubého investičního příjmu.28 V takovém případě však musí daňoví poplatníci o stejnou částku snížit svůj upravený čistý kapitálový zisk (tj, QDI a čistý kapitálový zisk), na který by se vztahovaly nižší sazby daně z kapitálových zisků.
Investiční výdaje zahrnují odpočitatelné výdaje jiné než úrokové náklady, které přímo souvisejí s tvorbou investičních příjmů.29 Patří mezi ně investiční poplatky, poplatky za úschovu a další výdaje na správu investic, které vytvářejí zdanitelné příjmy.30
V roce 2017 se do výpočtu limitu pro odpočet investičních úroků zahrnují investiční výdaje, které jsou povoleny po uplatnění 2% dolní hranice pro různé odpočty.31 Při výpočtu výše investičních výdajů, které přesahují 2% dolní hranici, jsou výdaje, které nejsou investičními výdaji, vyloučeny před vyloučením jakýchkoli investičních výdajů. Protože v letech 2018 až 2025 nejsou různé položkové odpočty odečitatelné, nejsou odečitatelné žádné investiční výdaje, a proto se při výpočtu limitu pro odpočet investičních úroků neodečítají žádné investiční výdaje.32
Investiční úroky převyšující čisté investiční příjmy se převádějí do dalšího roku a považují se za investiční úroky zaplacené nebo naběhlé v následujícím roce.33
Úroky zaplacené nebo naběhlé za účelem dosažení příjmů osvobozených od daně
Obecně platí, že výdaje vynaložené na dosažení příjmů osvobozených od daně nejsou odečitatelné. Podle § 265a odst. 2 si daňoví poplatníci nemohou odečíst úroky zaplacené nebo naběhlé ze závazků, které produkují úroky osvobozené od daně. Daňoví poplatníci si například nemohou odečíst úroky z půjček použitých na pořízení státních a místních dluhopisů.
Příklad 7: V roce 2017 má H. (1) hrubý investiční příjem ve výši 7 000 USD; (2) investiční výdaje, jiné než úroky, ve výši 5 000 USD; (3) investiční úroky ve výši 5 000 USD; a (4) ZISZ ve výši 60 000 USD. Neexistují žádné další různé odpočitatelné položky kromě 5 000 USD uvedených v bodě (2).
Vzhledem k investičním úrokům ve výši 5 000 USD:
- 3 200 USD (7 000 USD hrubého investičního příjmu – 3 800 USD odpočitatelných investičních výdajů) je v roce 2017 odpočitatelných. 3 800 USD odpočitatelných investičních výdajů se vypočítá odečtením 1 200 USD (60 000 USD AGI × 2 %) od 5 000 USD investičních výdajů jiných než úroky.
- 1 800 USD (5 000 USD – 3 200 USD) se přenese a v roce 2018 se s nimi nakládá jako s investičními úroky.
Příklad 8: Předpokládejme stejné skutečnosti jako v příkladu 7, s tím rozdílem, že nyní H nechce přenést odpočet ve výši 1 800 USD a má QDI ve výši 1 750 USD.
H se může rozhodnout, že bude QDI považovat za hrubý investiční příjem. V tomto případě je s ohledem na investiční úroky ve výši 5 000 USD:
- 4 950 USD (8 750 USD hrubého investičního příjmu – 3 800 USD odečitatelných investičních nákladů) odečitatelných v roce 2017 a
- 50 USD (5 000 USD – 4 950 USD) je přeneseno a považováno za investiční úroky v roce 2018.
Při použití QDI (1 750 USD) tímto způsobem (jejich přičtením k investičním úrokům ve výši 7 000 USD) se odpočet výdajů na investiční úroky zvýší o 1 750 USD, tedy z 3 200 USD na 4 950 USD, ale částka, na kterou lze uplatnit zvýhodněné sazby daně z kapitálových výnosů, se sníží o 1 750 USD.
Příklad 9: Předpokládejte stejná fakta jako v příkladu 7, s tím rozdílem, že nyní se píše rok 2018, nikoliv 2017.
S ohledem na investiční úroky ve výši 5 000 USD:
- V roce 2018 je možné odečíst celých 5 000 USD, protože limit čistých investičních příjmů činí 7 000 USD (7 000 USD investičních příjmů minus 0 USD investičních výdajů). Jak bylo uvedeno výše, protože v roce 2018 nejsou odečitatelné různé odpočty, nejsou odečitatelné žádné investiční výdaje.
- Není žádný přebytek investičních úroků nad čistými investičními příjmy, který by bylo možné převést do roku 2019.
Podnikatelské úroky
Poplatníci si mohou odečíst podnikatelské úroky, což jsou zaplacené nebo naběhlé úroky z dluhů řádně přiřaditelných k živnosti nebo podnikání (jiné než živnost nebo podnikání spočívající ve výkonu služeb jako zaměstnanec).
Příklad 10: Živnostník si třikrát půjčil peníze: na nákup výlohy, na nákup zásob a na výplatu mezd mezi sezónami. Vzhledem k tomu, že výnosy z těchto půjček byly použity na nákup obchodního majetku nebo na úhradu podnikatelských výdajů, lze je přiřadit k živnosti nebo podnikání. Úroky z těchto úvěrů jsou tedy podnikatelskými úroky, které lze odečíst před zdaněním AGI.
Pro podnikatelské úroky zaplacené v letech po roce 2017 je odpočet podnikatelských úroků omezen. Podnik může odečíst své podnikatelské úroky pouze do výše svých příjmů z podnikatelských úroků plus 30 % upraveného zdanitelného příjmu z podnikání plus příjmy z financování podnikatelského plánu.34 Výdaje na podnikatelské úroky přesahující limitní částku lze neomezeně převádět do dalšího období.35 Omezení se sice vztahuje na všechny formy podnikatelských subjektů, ale pro uplatňování omezení a převádění nadměrných podnikatelských úroků pro osobní společnosti a jejich společníky a společnosti typu S a jejich společníky existují zvláštní pravidla.36
Omezení se nevztahuje na malé daňové poplatníky, kteří jsou definováni jako poplatníci s průměrnými ročními hrubými příjmy ve výši 25 milionů USD nebo méně za tříleté období končící předchozím zdaňovacím obdobím.37 Kromě toho jsou pro účely omezení z „živností nebo podnikání“ vyňati nebo se mohou rozhodnout pro vynětí z „živností nebo podnikání“. Vyňati jsou poplatníci, kteří vykonávají živnost nebo podnikání v oblasti poskytování služeb jako zaměstnanci, a některé regulované veřejné služby.
Poplatníci, kteří se mohou rozhodnout, že nebudou považováni za živnost nebo podnikání, zahrnují živnosti nebo podnikání v oblasti nemovitostí38 a některé zemědělské podniky.39 Zemědělské podniky, které tuto volbu provedou, musí používat alternativní systém odpisování (ADS) k odpisování veškerého používaného majetku s dobou návratnosti 10 let nebo delší.
Přizpůsobeným zdanitelným příjmem se rozumí zdanitelný příjem, do kterého se nezapočítává:40
- Jakákoli položka příjmu, zisku, odpočtu nebo ztráty, která není řádně přiřaditelná živnosti nebo podniku;
- Jakékoli obchodní úroky nebo příjmy z obchodních úroků;
- Částka jakéhokoli odpočtu čistých provozních ztrát (NOL) podle § 172;
- Částka jakéhokoli odpočtu čistých provozních ztrát podle § 172 odst. 199A; a
- V případě zdaňovacích období začínajících před 1. lednem 2022 jakýkoli odpočet přípustný pro odpisy, amortizaci nebo vyčerpání.
Přizpůsobený zdanitelný příjem rovněž zohledňuje veškeré další úpravy stanovené daňovým úřadem.
Příklad 11: V roce 2018 má daňový poplatník příjmy z obchodních úroků ve výši 20 milionů USD, výdaje na obchodní úroky ve výši 100 milionů USD a žádné úroky z financování podlahového plánu. Daňový poplatník má čisté náklady na podnikatelské úroky ve výši 80 milionů USD (20 milionů USD – 100 milionů USD). Assume that none of the exceptions apply, so the taxpayer is subject to the limitation on the deduction for business interest.
As the table „Calculation of Business Interest Deduction“ (below) reveals, the taxpayer has:
- Taxable income of $140 million;
- Adjusted taxable income of $250 million; and
- Deductible business interest expense of $100 million.