Cinco tipos de despesas com juros, três conjuntos de novas regras
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Interest is the amount paid for use of borrowed funds.The tax treatment of interest a taxpayer pays or accrues depends on the type of interest. In the context of individual income tax, most interest can be classified as one of five types:
- Qualified student loan interest;
- Qualified residence interest;
- Investment interest;
- Business interest; and
- Personal (consumer) interest.
Qualified student loan interest and business interest are deductible before adjusted gross income (AGI, above the line), qualified residence interest and investment interest are deductible from AGI (below the line), and personal interest is not deductible.
There are timing issues on when to deduct qualified residence interest, investment interest, and business interest. As discussões e exemplos neste artigo referir-se-ão a “2017” e “2018 e depois” porque a partir de 2018, as regras antigas estão suspensas por oito anos (2018 até 2025).1 Em teoria, e como agora se lê no Código da Receita Federal, as regras de 2017 serão restauradas em 2026.
Os juros são classificados pela forma como os rendimentos do empréstimo são utilizados.2 Por exemplo, se os rendimentos do empréstimo são usados para comprar propriedade de investimento ou propriedade comercial, os juros pagos são classificados como juros de investimento ou juros comerciais.
Juros de empréstimo de estudante qualificado
Up a $2.500 de juros sobre empréstimos de estudante qualificado é dedutível antes da AGI.3 Para ser um empréstimo de estudante qualificado, um empréstimo deve satisfazer os seguintes requisitos:4
- Deve ser usado para despesas de educação qualificadas, ou seja a instrução, quarto, alimentação, livros, equipamento e outras despesas necessárias, tais como transporte, e estas despesas devem ser pagas dentro de um tempo razoável antes ou depois de o contribuinte contrair o empréstimo;
- Deve ser usado para as despesas de educação qualificada do contribuinte, seu cônjuge ou alguém que seja dependente do contribuinte quando o empréstimo foi contraído; e
- O estudante deve estar matriculado pelo menos a meio tempo em um programa que conduza a um diploma, incluindo uma pós-graduação, ou outra credencial educacional reconhecida em uma faculdade, universidade, escola profissionalizante ou outra instituição educacional pós-secundária credenciada que seja elegível para participar de uma U.Programa de ajuda ao estudante do Departamento de Educação dos EUA.
No cálculo da dedução dos juros do empréstimo estudantil, as despesas de educação qualificada devem ser reduzidas, entre outras coisas:5
- Benefícios de assistência educacional fornecidos pelo empregador;
- Bolsas de estudo sem impostos; e
- Benefícios de assistência educacional de Veterans.
Em 2018, a dedução é gradualmente eliminada se o rendimento bruto ajustado modificado (MAGI)6 estiver entre:7
- $65.000 e $80.000 (para todos os contribuintes excepto os que se apresentem conjuntamente), ou
- $135.000 e $165.000 (para os contribuintes casados que se apresentem conjuntamente).
A dedução para juros sobre um empréstimo de estudante qualificado não está disponível para alguém que (1) é reclamado como dependente de outro,8 ou (2) é casado e arquiva usando o status de arquivamento de arquivamento de casados separadamente.9
Exemplo 1: G, um contribuinte solteiro, pagou $3.000 de juros sobre um empréstimo de estudante qualificado. G ajustou a renda bruta (AGI) de $70.000. G pode deduzir juros de $1,667, calculados da seguinte forma: $2.500 quantia máxima de juros de empréstimo de estudante – $833 phaseout = $1.667 de juros de empréstimo de estudante dedutível.
A quantia de $833 do phaseout é calculada como $2.500 (quantia máxima de juros de empréstimo de estudante) × .
Juros de residência qualificada
Juros de hipoteca de uma residência qualificada10 são dedutíveis do AGI como uma dedução discriminada. Existem dois tipos de juros de residência qualificada – juros de endividamento de aquisição e juros de endividamento de renda domiciliar.11 Endividamento de aquisição refere-se a dívidas que (1) são contraídas para adquirir, construir ou melhorar substancialmente uma residência qualificada e (2) são garantidas por essa residência qualificada.12 O endividamento do home-equity é (1) qualquer dívida que não é endividamento de aquisição e (2) é garantido por uma residência qualificada.13
A lei conhecida como Tax Cuts and Jobs Act14 alterou as regras relativas à dedução dos juros de residência qualificada, diminuindo o montante dos juros de aquisição que são dedutíveis e suspendendo a dedução para o endividamento do home-equity.15 Como resultado destas alterações, dois conjuntos de regras aplicam-se aos juros de residência qualificada, um para anos antes de 2018 e anos anteriores e outro para 2018 até 2025.
Juros de residência qualificada, anos anteriores a 2018
Em anos anteriores a 2018, os juros são dedutíveis no endividamento de aquisição até $1,000,000 para contribuintes solteiros, chefes de família e contribuintes casados que se apresentem conjuntamente e $500,000 para contribuintes casados que se apresentem separadamente.16 Os juros sobre o endividamento do capital próprio são dedutíveis na medida em que a dívida não exceda o menor de:
- O valor justo de mercado (FMV) da residência, reduzido pelo endividamento de aquisição, ou
- $100.000 ($50.000 para contribuintes casados que se apresentem em separado).17
O valor total do endividamento de aquisição e do endividamento habitação, cujos juros são dedutíveis, não pode exceder $1.100.000 ($1.000.000 + $100.000). Como o IRS decidiu na Rev. Rul. 2010-25, um único empréstimo hipotecário que é garantido por uma residência qualificada pode ser tanto o endividamento de aquisição como o endividamento do home-equity.
Exemplo 2: Há muitos anos atrás, um casal contraiu uma hipoteca para adquirir a sua residência. Em novembro de 2017, quando sua casa vale $600.000 e sua primeira hipoteca é de $250.000, eles fazem uma segunda hipoteca de $110.000 para comprar um barco de recreio.
No seu retorno conjunto, eles podem deduzir:
- Todos os juros da primeira hipoteca de $250.000 porque a primeira hipoteca é dívida de aquisição; e
- Os juros pagos sobre $100.000 da segunda hipoteca de $110.000 porque a segunda hipoteca é dívida de aquisição de casa.
Juros de residência qualificados, anos 2018 a 2025
Para 2018 a 2025, os juros são dedutíveis no endividamento de aquisição até $750.000 ($375.000 para contribuintes casados que apresentem declarações separadas).18 No entanto, a limitação mais baixa não se aplica ao endividamento de aquisição incorrido em ou antes de 15 de dezembro de 2017. Um contribuinte que celebre um contrato escrito vinculativo antes de 15 de dezembro de 2017, para encerrar a aquisição de uma residência principal antes de 1 de janeiro de 2018, e que adquira essa residência antes de 1 de abril de 2018, é tratado como tendo incorrido no endividamento de aquisição da residência em ou antes de 15 de dezembro de 2017.
A dedução separada para os juros de endividamento do capital próprio é suspensa nos anos de 2018 a 2025.19 No entanto, se um empréstimo para aquisição de habitação própria for utilizado para comprar, construir ou melhorar substancialmente a habitação principal do contribuinte ou segunda habitação que assegure o empréstimo e o empréstimo for inferior ao custo da habitação, os juros desse empréstimo serão dedutíveis como dívida de aquisição (sujeito aos limites de dívida de aquisição de $750.000/$375.000).
Exemplo 3: Assumir os mesmos factos do Exemplo 2, excepto que a dívida de capital de habitação de $110.000 é incorrida em 2018 ou depois.
No seu retorno conjunto, o casal pode deduzir:
- Todos os juros da primeira hipoteca de $250.000 porque a primeira hipoteca é dívida de aquisição, e
- Nenhum dos juros da segunda hipoteca ($110.000) porque é usado para comprar um barco. No entanto, se tivesse sido usado para comprar, construir, ou melhorar substancialmente sua residência atual, tudo seria dedutível porque seu endividamento de aquisição não excede $750.000,20
Exemplo 4: Em 2018 ou depois, um casal compra uma residência principal com dívida de aquisição de $800.000. Dos juros pagos, eles podem deduzir 93,75% ($750.000 ÷ $800.000).
Refinanciamento da hipoteca existente
A limitação de $1.000.000 continua a aplicar-se aos contribuintes que refinanciam a dívida hipotecária existente que foi incorrida antes de 15 de dezembro de 2017, desde que a dívida resultante do refinanciamento não exceda o montante da dívida refinanciada.21
Pontos
Os credores às vezes cobram pontos além da taxa de juros declarada. Cada ponto representa 1% do empréstimo. Em um empréstimo de $280.000, um ponto é $2.800 ($280.000 × 1%), dois pontos são $5.600 ($280.000 × 2%), etc.
Pontos são tratados como uma taxa de serviço ou juros pré-pagos, dependendo do que eles cobrem. Se os pontos cobrem serviços (por exemplo, avaliação, preparação de documentos, serviços notariais e serviços de registo), os pontos são uma taxa de serviço não dedutível. Se os pontos representam a compra da taxa de juros por parte do mutuário, os pontos são juros pré-pagos. Para cada ponto que o mutuário paga, a taxa de juros é reduzida cerca de 0,25%.
Em geral, os pontos que representam os juros pré-pagos são dedutíveis durante o prazo do empréstimo.22 Entretanto, se esses pontos forem pagos em conexão com a compra de uma residência principal, e se certas condições23 forem satisfeitas, os pontos são dedutíveis como juros de residência qualificados no ano em que forem pagos.
Exemplo 5: Em 2018, para adquirir uma residência, B contrai uma hipoteca de $300.000 por 30 anos, e paga dois pontos ou $6.000 ($300.000 × 2%).
Se os pontos forem pelos serviços do mutuante, $6.000 é uma taxa de serviço não dedutível.
Se o empréstimo for para a compra de uma segunda residência, e os pontos representam juros pré-pagos, os $6.000 pagos pelos pontos são dedutíveis ao longo de 30 anos (prazo do empréstimo) numa base linear.
Se o empréstimo for para a compra de uma residência principal, os pontos representam juros pré-pagos, e as condições do Sec. 462(g) são satisfeitas, o total de $6.000 pagos pelos pontos é dedutível como juros de residência qualificada em 2018.
Seguro de hipoteca
Se um mutuário fizer um adiantamento de menos de 20% do valor avaliado ou do preço de venda, o mutuante muitas vezes exige que o mutuário obtenha um seguro de hipoteca. O seguro hipotecário protege o mutuante no caso do mutuário inadimplir.
A taxa anual do seguro hipotecário varia de cerca de 0,3% a 1,15% do valor original do empréstimo, dependendo do tamanho do adiantamento e do empréstimo. Para os anos anteriores a 2018, os prémios do seguro hipotecário são considerados como juros de residência qualificados.24
A dedução para prêmios de seguro de hipoteca é gradualmente reduzida em 10% para cada $1.000 ($500 para apresentação do casamento separadamente), ou parte dele, de AGI acima de $100.000 ($50.000 para apresentação do casamento separadamente).25
A dedução para prêmios de seguro de hipoteca é completamente eliminada se o AGI exceder $110.000 ($55.000 para apresentação de pedido de casamento separadamente).
Exemplo 6: Para adquirir uma residência principal por $450.000, B faz um adiantamento de 10% de $45.000 e faz uma hipoteca de $405.000 ($450.000 – $45.000). B paga um prémio anual de seguro hipotecário de $2.430 ($405.000 × 0,6%).
Se o AGI de B for inferior a $100.000, B pode deduzir $2.430 como juros de residência qualificada.
Se o AGI de B for $106.000, B pode deduzir $972 como juros de residência qualificada, calculados da seguinte forma $2.430 de prémio de seguro de hipoteca – $1.458 de desconto faseado ($2.430 × 60%) = $972 de juros de residência qualificada. Os 60% são calculados tomando os $6.000 que o AGI de B excede o limiar de $100.000, dividindo por 1.000 para calcular o número de milhares (6) e multiplicando por 10% por mil (60%).
Juros de investimento
Juros de investimento é qualquer juro que é pago ou acumulado sobre a dívida alocável aos bens detidos para investimento.26 Assim, se um contribuinte pede dinheiro emprestado para comprar investimentos (por exemplo, acções e obrigações), os juros sobre o empréstimo são juros de investimento. Os juros de investimento são dedutíveis do AGI como uma dedução discriminada na medida do rendimento líquido do investimento,27 que é calculado da seguinte forma: Rendimento bruto de investimentos – Despesas de investimento = Rendimento líquido de investimentos.
Rendimento de investimentos é o rendimento bruto de propriedades detidas para investimento, excluindo os ganhos de capital líquidos da alienação de propriedades detidas para investimento e o rendimento de dividendos qualificados (QDI). Inclui, entre outras coisas, juros, dividendos (que não dividendos qualificados), anuidades e royalties derivados de investimentos, e não de um comércio ou negócio. Se os contribuintes quiserem aumentar a dedução dos seus juros de investimento, podem optar por incluir parte ou a totalidade do seu QDI ou ganho de capital líquido no rendimento bruto de investimento.28 Neste caso, contudo, os contribuintes devem reduzir, no mesmo montante, o seu ganho de capital líquido ajustado (ou seja QDI e ganho de capital líquido) que seriam elegíveis para taxas mais baixas de imposto sobre ganhos de capital.
Despesas de investimento incluem despesas dedutíveis, que não sejam despesas de juros, que estão diretamente ligadas à produção de renda de investimento.29 Elas incluem taxas de investimento, taxas de custódia e outras despesas para gerenciar investimentos que produzem renda tributável.30
Em 2017, as despesas de investimento incluídas no cálculo do limite de dedução de juros do investimento são aquelas permitidas após a aplicação do piso de 2% em deduções detalhadas.31 No cálculo do valor das despesas de investimento que excedam o piso de 2%, as despesas que não sejam despesas de investimento são proibidas antes que qualquer despesa de investimento seja proibida. De 2018 a 2025, como as deduções detalhadas e diversas não são dedutíveis, nenhuma despesa de investimento é dedutível e, portanto, nenhuma despesa de investimento é deduzida no cálculo do limite de dedução de juros de investimento.32
Os juros de investimento que excedam a renda líquida de investimentos são transportados e tratados como juros de investimento pagos ou acumulados no ano seguinte.33
Juros pagos ou acumulados para produzir renda isenta de impostos
Em geral, as despesas incorridas para produzir renda isenta de impostos não são dedutíveis. Nos termos do Sec. 265(a)(2), os contribuintes não podem deduzir juros pagos ou acumulados sobre obrigações que produzam juros isentos de impostos. Por exemplo, os contribuintes não podem deduzir juros sobre empréstimos usados para adquirir obrigações do governo estadual e local.
Exemplo 7: Em 2017, H tem (1) rendimento bruto de investimento de $7.000; (2) despesas de investimento, que não juros, de $5.000; (3) juros de investimento de $5.000; e (4) AGI de $60.000. Não há outras deduções detalhadas, além dos $5.000 mencionados em (2).
No que diz respeito a juros de investimento de $5.000:
- $3.200 ($7.000 de rendimento bruto de investimento – $3.800 de despesas de investimento dedutíveis) é dedutível em 2017. Os $3.800 de despesas de investimento dedutíveis são calculados subtraindo $1.200 ($60.000 AGI × 2%) dos $5.000 de despesas de investimento que não sejam juros.
- $1.800 ($5.000 – $3.200) é transportado e tratado como juros de investimento em 2018.
Exemplo 8: Assuma os mesmos fatos do Exemplo 7, exceto agora H não quer transportar uma dedução de $1.800 e tem QDI de $1.750.
H pode optar por tratar QDI como renda bruta de investimento. Neste caso, em relação aos juros de investimento de $5.000:
- $4.950 ($8.750 renda bruta de investimento – $3.800 despesas de investimento dedutíveis) é dedutível em 2017; e
- $50 ($5.000 – $4.950) é transportado e tratado como juros de investimento em 2018.
Usando o QDI ($1.750) desta forma (adicionando-o aos $7.000 em juros de investimento), uma dedução para despesas de juros de investimento é aumentada em $1.750, de $3.200 para $4.950, mas a quantia elegível para ganhos de capital taxas preferenciais de imposto é reduzida em $1.750.
Exemplo 9: Suponha os mesmos fatos do Exemplo 7, exceto que agora é 2018, e não 2017.
Com relação aos juros de investimento de $5.000:
- Os $5.000 totais são dedutíveis em 2018 porque o limite de renda líquida de investimento é de $7.000 ($7.000 em renda de investimento menos $0 de despesas de investimento). Como mencionado acima, como as deduções detalhadas não são dedutíveis em 2018, nenhuma despesa de investimento é dedutível.
- Não há excesso de juros de investimento sobre o rendimento líquido de investimentos a serem transportados para 2019.
Juros de negócios
Os contribuintes podem deduzir juros de negócios, que são os juros pagos ou acumulados sobre o endividamento devidamente alocados a um comércio ou negócio (que não seja o comércio ou negócio de prestação de serviços como empregado).
Exemplo 10: Um único proprietário pediu dinheiro emprestado três vezes: para comprar uma vitrine, para comprar estoque, e para satisfazer a folha de pagamento entre as épocas de maior movimento. Uma vez que os rendimentos destes empréstimos são usados para comprar ativos comerciais ou pagar despesas comerciais, eles são alocáveis a uma profissão ou negócio. Os juros sobre esses empréstimos são, portanto, juros comerciais, dedutíveis antes de AGI.
Para os juros comerciais pagos em anos após 2017, a dedução dos juros comerciais é limitada. Uma empresa pode deduzir seus juros comerciais somente na extensão de seus rendimentos de juros comerciais, mais 30% do lucro tributável ajustado da empresa, mais o lucro do financiamento do plano básico da empresa.34 As despesas com juros comerciais que excedam o valor da limitação podem ser transportadas indefinidamente.35 Embora a limitação se aplique a todas as formas de entidades comerciais, existem regras especiais para a aplicação da limitação e do transporte de juros comerciais excedentes para sociedades e seus sócios e sociedades S e seus acionistas.36
A limitação não se aplica aos pequenos contribuintes, que são definidos como contribuintes com receitas brutas anuais médias de $25 milhões ou menos para o período de três anos que termina no ano fiscal anterior.37 Além disso, os contribuintes em certos negócios ou negócios estão isentos ou podem optar por ser isentos de “negócios ou negócios” para efeitos da limitação. Os contribuintes no comércio ou negócio de prestação de serviços como empregado e certos serviços públicos regulamentados estão isentos.
Contribuintes que podem optar por não ser considerados um comércio ou negócio incluem negócios ou negócios imobiliários38 e certos negócios agrícolas.39 As empresas agrícolas que fazem a eleição devem usar o sistema de depreciação alternativo (ADS) para depreciar qualquer propriedade usada com um período de recuperação de 10 anos ou mais.
Rendimento tributável ajustado significa renda tributável, desconsiderando:40
- Qualquer item de renda, ganho, dedução ou perda que não seja adequadamente alocável a um comércio ou negócio;
- Qualquer juros comerciais ou renda de juros comerciais;
- O valor de qualquer Sec. 172 de dedução de perda líquida operacional (NOL);
- O valor de qualquer Sec. 199A dedução; e
- No caso de exercícios fiscais iniciados antes de 1 de janeiro de 2022, qualquer dedução permitida para depreciação, amortização ou esgotamento.
Rendimento tributável ajustado também leva em conta quaisquer outros ajustes conforme previsto pela Receita Federal.
Exemplo 11: Em 2018, um contribuinte tem um rendimento de juros comerciais de $20 milhões, despesas de juros comerciais de $100 milhões, e nenhum plano de financiamento de juros. O contribuinte tem uma despesa líquida de juros comerciais de $80 milhões ($20 milhões – $100 milhões). Assume that none of the exceptions apply, so the taxpayer is subject to the limitation on the deduction for business interest.
As the table “Calculation of Business Interest Deduction” (below) reveals, the taxpayer has:
- Taxable income of $140 million;
- Adjusted taxable income of $250 million; and
- Deductible business interest expense of $100 million.